Лекция 24: Учет кредитов и займов.

Формирование в бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций для организаций, за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений, осуществляется по установленным правилам.

Порядок учета задолженности по полученным займам, кредитам и выданным заемным обязательствам

Основная сумма задолженности по полученному от заимодавца займу или кредиту учитывается организацией-заемщиком в соответствии с условиями договора займа или кредитного договора в сумме фактически поступивших денежных средств или в стоимостной оценке других вещей, предусмотренной договором.

Организация-заемщик принимает к бухгалтерскому учету задолженность в момент фактической передачи денег или других вещей и отражает ее в составе кредиторской задолженности.

В случае неисполнения или неполного исполнения заимодавцем договора займа или кредитного договора организация-заемщик приводит информацию о недополученных суммах в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности.

Задолженность организации-заемщика заимодавцу по полученным займам и кредитам бывает краткосрочной и долгосрочной.

Указанная краткосрочная или долгосрочная задолженность может быть срочной и просроченной.

Краткосрочной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой согласно условиям договора не превышает 12 месяцев.

Долгосрочной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой по условиям договора превышает 12 месяцев.

Срочной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой по условиям договора не наступил или продлен в установленном порядке.

Просроченной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам с истекшим согласно условиям договора сроком погашения.

Заемщик может осуществлять следующие действия:

- переводить долгосрочную задолженность в краткосрочную;

- учитывать находящиеся в распоряжении организации заемные средства, до истечения указанного срока, в составе долгосрочной задолженности.

При выборе первого варианта перевода долгосрочной задолженности по полученным займам и кредитам в краткосрочную организацией-заемщиком производится в момент, когда по условиям договора займа или кредита до возврата основный суммы долга остается 365 дней.

Организация-заемщик по истечении срока платежа обязана обеспечить перевод срочной задолженности в просроченную. Перевод срочной, краткосрочной и долгосрочной задолженности в просроченную производится организацией-заемщиком в день, следующий за днем, когда по условиям договора займа или кредита заемщик должен был осуществить возврат основной суммы долга.

В случаях, предусмотренных законодательством, организация может осуществлять привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций.

Аналитический учет задолженности по полученным займам и кредитам, включая выданные заемные обязательства, ведется по видам займов и кредитов, кредитным организациям и другим заимодавцам.

Задолженность по предоставленному заемщику займу или кредиту, полученному в иностранной валюте, учитывается заемщиком в рублевой оценке по курсу Центрального банка Российской Федерации, действовавшему на дату фактического совершения операции.

Возврат организацией-заемщиком полученного от заимодавца кредита, займа, включая размещенные заемные обязательства, отражается в бухгалтерском учете заемщика как уменьшение (погашение) указанной кредиторской задолженности.

Состав и порядок признания затрат по займам и кредитам

Затраты, связанные с получением и использованием займов и кредитов, включают:

  1. проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам;
  2. проценты, дисконт по причитающимся к оплате векселями облигациям. Под дисконтом понимается разница между суммой, указанной в векселе и суммой фактически полученных денежных средств или их эквивалентов при размещении этого векселя;
  3. дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств;
  4. курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным в иностранной валюте, образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления).

Затраты по полученным займам и кредитам должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива.

Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени.

К инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение и строительство.

Указанные объекты, приобретаемые непосредственно для перепродажи, учитываются как товары и к инвестиционным активам не относятся.

Включение в текущие расходы затрат по займам и кредитам осуществляется в сумме причитающихся платежей согласно заключенным организацией договорам займа и кредитным договорам независимо от того, в какой форме и когда фактически производятся указанные платежи.

Затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы организации, являются ее операционными расходами и подлежат включению в финансовый результат организации.

В случае если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой или выдачей авансов и задатков на указанные выше цели.

При поступлении в организацию материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражается в бухгалтерском учете в общем порядке - с отнесением указанных затрат на операционные расходы организации-заемщика.

Начисление процентов по полученным займам и кредитам организация производит в соответствии с порядком, установленным в договоре займа или кредитном договоре.

Задолженность по полученным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров.

Проценты, дисконт по причитающимся к оплате векселям, облигациям и иным выданным заемным обязательствам учитываются организацией-заемщиком в следующем порядке:

по выданным векселям - векселедатель отражает сумму, указанную в вексель (вексельная сумма), как кредиторскую задолженность. В случае начисления процентов на вексельную сумму по выданным векселям задолженность по такому векселю показывается у векселедателя с учетом причитающихся к оплате на конец отчетного периода процентов по условиям выдачи векселя. При выдаче векселя для получения займа денежными средствами сумма причитающихся векселедержателю к оплате процентов или дисконта включается векселедателем в состав операционных расходов. В целях равномерного (ежемесячного) включения сумм причитающихся процентов или дисконта в качестве дохода по выданным векселям организация-векселедатель может их предварительно учитывать как расходы будущих периодов;

по размещенным облигациям - организация-эмитент отражает номинальную стоимость выпущенных и проданных облигаций как кредиторскую задолженность.

При начислении дохода по облигациям в форме процентов организация-эмитент указывает кредиторскую задолженность по проданным облигациям с учетом причитающегося к оплате на конец отчетного периода процента по ним. Начисление причитающегося дохода (процентов или дисконта) по размещенным облигациям отражается организацией-эмитентом в составе операционных расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления.

В целях равномерного (ежемесячного) включения сумм причитающегося к уплате заимодавцу дохода по проданным облигациям организация-эмитент может предварительно учесть указанные суммы как расходы будущих периодов.

Начисление причитающихся заимодавцу доходов по иным заемным обязательствам производится заемщиком равномерно (ежемесячно) и признается его операционными расходами в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления.

Дополнительные затраты, производимые заемщиком в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств, могут включать расходы, связанные с:

оказанием заемщику юридических и консультационных услуг;

осуществлением копировально-множительных работ;

оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);

проведением экспертиз;

потреблением услуг связи;

другими затратами, непосредственно связанными с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств.

Включение заемщиком дополнительных затрат, связанных с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств, производится в отчетном периоде, в котором были произведены указанные расходы. Дополнительные затраты могут предварительно учитываться как дебиторская задолженность с последующим отнесением их в состав операционных расходов в течение срока погашения указанных выше заемных обязательств.

Начисленные проценты по причитающимся к оплате займам и кредитам, учитываются в рублевой оценке по курсу Центрального банка Российской Федерации, действовавшему на дату фактического начисления процентов по условиям договора.

Для составления бухгалтерской отчетности пересчет стоимости обязательств в рубли производится по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на отчетную дату.

Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно относящиеся к приобретению или строительству инвестиционного актива, должны включаться в стоимость этого актива и погашаться посредством начисления амортизации, кроме случаев, когда правилами бухгалтерского учета начисление амортизации актива не предусмотрено.

Затраты по полученным займам и кредитам, связанным с формированием инвестиционно­го актива, по которому по правилам бухгалтерского учета амортизация не начисляется, в стоимость такого актива не включаются, а относятся на текущие расходы организации в по­рядке, изложенном в пункте 14 настоящего Положения.

Начисление амортизации по объекту имущества, относящемуся к инвестиционному активу, производится организацией в соответствии с порядком, установленным в Положении по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01.

Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно связанные приобретением или строительством инвестиционного актива, включаются в первоначальную стоимость этого актива при условии возможного получения организацией в будущем экономических выгод или в случае, когда наличие инвестиционного актива необходимо для управленческих нужд организации.

Затраты по полученным займам и кредитам, связанные с приобретением инвестиционного актива, уменьшаются на величину дохода от временного использования заемных средств в качестве долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений.

Указанные вложения заемных средств могут осуществляться только в случае непосредственного уменьшения затрат, связанных с финансированием инвестиционного актива, например снижения цен на строительные материалы и оборудование, задержкой выполнения отдельных видов (этапов) работ субподрядными организациями, другими аналогичными причинами. Уменьшение затрат по займам на величину дохода должно быть подтверждено соответствующим расчетом фактического наличия указанного дохода. Организацией должно быть обеспечено подтверждение такого расчета.

Включение затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива производится при наличии следующих условий:

возникновение расходов по приобретению или строительству инвестиционного актива;

фактического начала работ, связанных с формированием инвестиционного актива;

наличие фактических затрат по займам и кредитам или обязательств по их осуществлению.

При прекращении работ, связанных со строительством инвестиционного актива в течение срока, превышающего три месяца, включение затрат по полученным займам и кредитам, использованным для формирования указанного актива, приостанавливается, в этом случае затраты по займам относятся на текущие расходы организации.

Не считается прекращением работ по формированию инвестиционного актива период, в котором осуществляется дополнительное согласование возникших в процессе строительства актива технических и (или) организационных вопросов.

В случае если для приобретения инвестиционного актива израсходованы заемные средства, полученные на цели, не связанные с его приобретением, то начисление процентов за использование указанных заемных средств производится по средневзвешенной ставке.

Включение затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств, или имущественного комплекса Если инвестиционный актив не принят к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса но на нем начат фактический выпуск продукции, выполнение работ, оказание услуг, то включение затрат по предоставленным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации.

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

В составе информации об учетной политике организации необходимо наличие как минимум следующих данных:

о переводе долгосрочной задолженности в краткосрочную;

о составе и порядке списания дополнительных затрат по займам;

о выборе способов начисления и распределения причитающихся доходов по заемным обязательствам;

о порядке учета доходов от временного вложения заемных средств.

В бухгалтерской отчетности организации должна отражаться информация:

о наличии и изменении величины задолженности по основным видам займов, кредитов;

о величине, видах, сроках погашения выданных векселей и размещенных облигаций;

о сроках погашения основных видов займов, кредитов, других заемных обязательств; о суммах затрат по займам и кредитам, включенных в операционные расходы и в стоимость инвестиционных активов;

о величине средневзвешенной ставки займов и кредитов (при ее применении).

Операции по учету привлеченных средств

(Участники операций: банк, инвестиционная компания, инвестор, заказчик, подрядчик)


Первичный документ

Содержание операций

Корреспондирующий счет
по дебету

Корреспондирующий счет
по кредиту

Краткосрочные кредиты и займы

Кредитный договор

Получены средства на финансирование строительства

50, 51, 52, 55

66

Бухгалтерская справка расчет

Начислены проценты по полученным кредитам и займам

91 субсчет «Прочие расходы»

66

Бухгалтерская справка расчет

Проценты по кредитам и займам отнесены на увеличение стоимости оборудования, требующего монтажа

07

66

Бухгалтерская справка расчет

Проценты по кредитам и займам отнесены на увеличение стоимости капитальных вложений

08 субсчет «Строительство объектов основных средств»

66

Бухгалтерская справка расчет

Учтены отрицательные курсовые разницы по кредитам и займам

91 субсчет «Прочие расходы»

66

Бухгалтерская справка расчет

Учтены положительные курсовые разницы по кредитам и займам

 

91 субсчет «Прочие доходы»

Долгосрочные кредиты и займы

Кредитный договор

Получены средства на финансирование строительства

50, 51, 52, 55

67

Бухгалтерская справка расчет

Начислены проценты по полученным кредитам и займам

91 субсчет «Прочие расходы»

67

Бухгалтерская справка расчет

Проценты по кредитам и займам отнесены на увеличение стоимости оборудования, требующего монтажа

07

67

Бухгалтерская справка расчет

Проценты по кредитам и займам отнесены на увеличение стоимости капитальных вложений

08 субсчет «Строительство объектов основных средств»

67

Бухгалтерская справка расчет

На капитальные вложения (оплата счетов по строительно-монтажным работам сторонних организаций)

08 субсчет «Строительство объектов основных средств»

67

Бухгалтерская справка расчет

Долгосрочная задолженность переведена в краткосрочную

67

66

Погашение кредита

Платежное поручение. Выписка с расчетного счета

Погашена задолженность по краткосрочным кредитам и займам

66

50, 51, 52, 55

Кредитный договор

Задолженность по краткосрочным кредитам банков погашена дочерними (зависимыми) обществами

66

76 субсчет «Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами по краткосрочным кредитам»

Платежное поручение. Выписка с расчетного счета

Погашена задолженность по долгосрочным кредитам и займам

67

50, 51, 52, 55

Целевое финансирование

Платежное поручение. Выписка с расчетного счета

Получены денежные средства в счет целевых финансирования и поступлений

50, 51, 52. 55

86

Бухгалтерская справка расчет

Списаны за счет за счет средств специального финансирования затраты, связанные с капитальными вложениями, но по установленному порядку не включаемые в первоначальную стоимость

86

08 субсчет «Строительство объектов основных средств»

Бухгалтерская справка расчет

Списаны затраты и платежи, осуществляемые за счет средств целевого финансирования

86

10 субсчет «Строительные материалы»,
76 субсчеты «Расчеты за услуги»

Бухгалтерская справка расчет

Списаны затраты, связанные с деятельностью подразделений организации, содержащихся за счет средств целевого финансирования

86

20, 23, 26, 29

Платежное поручение. Выписка с расчетного счета

Расходование по целевому назначению денежных средств, полученных в виде целевого финансирования

86

50, 51, 52

Платежное поручение. Выписка с расчетного счета

Возврат денежных средств, ранее внесенных в качестве взносов в совместную деятельность

86

50, 51, 52